НДС при внесении имущества в уставный капитал ""
Shedevr-24.ru

Юридический портал

НДС при внесении имущества в уставный капитал

НДС при внесении имущества в уставный капитал


НДС при внесении имущества в уставный капитал

А. Архиерейский,
управляющий партнер ООО “ЭкспертФинанс”

1. История вопроса

До 2006 года в Налоговом кодексе Российской Федерации (НК РФ) отсутствовала прямо закрепленная обязанность налогоплательщика восстанавливать НДС по имуществу, передаваемому в уставный капитал, хотя налоговые органы выступали за необходимость восстановления сумм этого налога. Президиум ВАС РФ попытался найти компромиссное решение в постановлении от 11.11.2003 N 7473/03, согласно которому право на вычет НДС имеется у налогоплательщика в случае, если имущество приобреталось для использования в облагаемой НДС деятельности без намерения внести его в дальнейшем в уставный капитал. Если же такое намерение присутствовало на момент приобретения активов, то НДС не мог быть принят к вычету. При этом открытым оставался вопрос, каким образом доказывать наличие или отсутствие такого намерения.

С 1 января 2006 года Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ “О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах” внесены изменения в главу 21 НК РФ в части уплаты НДС при передаче имущества в уставный капитал. В соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ при передаче имущества в уставный капитал у передающей стороны налог восстанавливается в сумме, пропорциональной остаточной стоимости имущества. Иными словами, передающая сторона уменьшает сумму НДС к вычету в текущем периоде на сумму восстановленного налога. Принимающая сторона получает право на вычет НДС в восстановленной сумме.

2. Учет у передающей стороны

Рассмотрим ведение бухгалтерского учета при внесении имущества в уставный капитал на примере.

Допустим, в уставный капитал ООО вносится основное средство остаточной стоимостью 100 000 руб. Выбытие основного средства отражается следующим образом:

Д-т 01/выбытие основных средств (далее – вос) К-т 01 – 120 000 руб. – списана первоначальная стоимость основного средства;

Д-т 02 К-т 01/вос – 20 000 руб. – списана начисленная амортизация;

Д-т 76 К-т 01/вос – 100 000 руб. – формирование стоимости имущества к передаче.

После того как стоимость передаваемого имущества сформирована на счете 76, необходимо восстановить НДС по данному основному средству: Д-т 19 К-т 68 . Предлагаемый некоторыми специалистами вариант сторнировочной проводки – Д-т 68 К-т 19 – представляется некорректным. Красное сторно используется для исправления ошибочных учетных записей и предполагает обязательное внесение правильной проводки. В случае восстановления сумм НДС ошибка в отражении хозяйственной операции не допускалась. НДС был правомерно принят к вычету, поскольку имущество использовалось в производственной деятельности. При передаче имущества в уставный капитал НДС восстанавливается в сумме, пропорциональной остаточной стоимости имущества. Иными словами, имеет место отдельная хозяйственная операция, которая должна отражаться самостоятельной проводкой:

Д-т 19 К-т 68 – 18 000 руб. – восстановлена сумма НДС.

Возможен также вариант, при котором сумма восстанавливаемого НДС списывается по кредиту счета 68 не в дебет счета 19, а на счет расходов или финансовых вложений. Иными словами, восстановление НДС через счет 19 не проводится. Такой вариант не ведет к искажению учетных данных, но является методологически неверным: в учете не отражается восстановление НДС; соответственно по счету требований к бюджету сумма восстановленного налога не проходит.

Затем в бухгалтерском учете отражается передача имущества в уставный капитал принимающей организации, а также передача ей восстановленного НДС, которые оформляются следующими проводками:

Д-т 58 К-т 76 – 100 000 руб. – приобретена доля в уставном капитале;

Д-т 91-2 К-т 19 – 18 000 руб. – восстановленный НДС списан на прочие расходы.

Читателям журнала следует обратить внимание на то, что НДС не передается в оплату уставного капитала и поэтому его отражение на счете 58 является необоснованным. По мнению некоторых специалистов, переданный НДС в любом случае подлежит отражению на счете 58, поскольку он является прочим расходом организации, непосредственно связанным с данным финансовым вложением. Такой подход представляется необоснованным. Пункт 9 Положения по бухгалтерскому учету “Учет финансовых вложений” ПБУ 19/02, утвержденного приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н, прямо исключает НДС из учитываемых расходов на приобретение финансового вложения.

3. Учет у принимающей стороны

Часто у налогоплательщиков возникает вопрос: размер уставного капитала принимающей организации определяется с учетом передаваемого НДС или нет? Чтобы было проще на него ответить, сформулируем этот вопрос несколько иначе: можно ли оплатить долю в уставном капитале путем передачи прав на вычет НДС? Очевидно, что такая оплата невозможна. Дело в том, что отношения по оплате уставного капитала являются гражданско-правовыми, а право на налоговый вычет имеет публично-правовую природу. В соответствии с п. 3 ст. 2 Гражданского кодекса Российской Федерации к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется.

Возникновение у плательщика права на налоговый вычет является одним из элементов сложного и многоэтапного процесса уплаты НДС. Вне налоговых правоотношений такое право не возникает. И хотя это право является, по существу, денежным требованием к бюджету, в отличие от гражданско-правового права требования оно не может быть передано в оплату уставного капитала. Передача публично-правового права на вычет не может быть принята как надлежащее исполнение гражданско-правового обязательства по оплате акций (долей). Право на вычет НДС переходит в силу закона независимо от воли сторон.

Поэтому в учете принимающей стороны стоимость поступившего имущества отражается как оплата уставного капитала. Сумма НДС, поступившая от учредителя, относится на добавочный капитал следующим образом применительно к условиям нашего примера:

Д-т 75 К-т 80 – 100 000 руб. – отражена задолженность учредителей по внесению вклада;

Д-т 75 К-т 83 – 18 000 руб. – отражено получение НДС от учредителя;

Д-т 08 К-т 75 – 100 000 руб. – имущество получено;

Д-т 19 К-т 75 – 18 000 руб. – отражена задолженность по НДС.

Если же налогоплательщик все же будет настаивать на том, что НДС принимается в оплату уставного капитала, и укажет размер уставного капитала в учредительных документах в размере 118 000 руб., то оплата уставного капитала будет считаться произведенной только на 100 000 руб. Последствия неполной оплаты уставного капитала будут зависеть от организационно-правовой формы общества и от того, имеет место оплата при учреждении общества или же при увеличении уставного капитала. Если это произошло при учреждении общества, то по истечении года у общества возникнет обязанность по уменьшению уставного капитала до фактически оплаченного размера (100 000 руб.) [ст. 34 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ “Об акционерных обществах”, ст. 16 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ “Об обществах с ограниченной ответственностью” (далее – Закон N 14-ФЗ)]. Если имущество передается в счет увеличения уставного капитала, то ситуация будет иной. Для акционерного общества уставный капитал будет увеличен только на стоимость размещенных (оплаченных) акций, то есть на те же 100 000 руб. Для общества с ограниченной ответственностью вообще не предусмотрен случай неполной оплаты дополнительного вклада. В этом случае увеличение уставного капитала будет признано несостоявшимся (п. 3 ст. 43 Закона N 14-ФЗ).

Ввод имущества в эксплуатацию и последующее предъявление НДС к вычету оформляются следующими проводками:

Д-т 01 К-т 08 – 100 000 руб. – имущество введено в эксплуатацию;

Д-т 68 К-т 19 – 18 000 руб. – НДС предъявлен к вычету.

4. Логика нового законодательства

В связи с введением с 1 января 2006 года нового порядка уплаты НДС у ряда практиков возникает вопрос: почему передающая сторона отчуждает, как в нашем примере, имущество на 118 000 руб., а полученные за это финансовые вложения оценивает в 100 000 руб.? Чтобы ответить на этот вопрос, необходимо правильно применять нормы действующего закона и понимать логику такого законодательного регулирования.

Сначала рассмотрим, почему передающая сторона должна восстановить сумму НДС. По общему правилу, “входной” НДС по товарам для облагаемой этим налогом деятельности подлежит вычету (п. 1 ст. 171 НК РФ). “Входной” НДС по деятельности, не облагаемой этим налогом, относится на затраты (п. 2, 4 ст. 170 НК РФ). Однако и в том, и в другом случае “входной” НДС принимается для целей налогообложения, если только он связан с производственной деятельностью организации. Если расходы по приобретению самого имущества не относятся на затраты, то и НДС не уменьшает по такому имуществу налоговых обязательств общества.

Для целей налога на прибыль расходы, связанные с взносом в уставный капитал, не признаются (п. 3 ст. 270 НК РФ). Если бы имущество передавалось в уставный капитал в день приобретения, то по нему НДС вообще нельзя было бы предъявить к вычету. Но поскольку имущество все же использовалось в деятельности налогоплательщика определенное время, то восстанавливается не вся сумма НДС, а уменьшенная пропорционально амортизации данного имущества.

Теперь рассмотрим этот вопрос с точки зрения логики регулирования. Действительно, передающая организация фактически уплачивает 18% от стоимости имущества за право совершить инвестиционное вложение. Но взглянем на эту ситуацию с точки зрения принимающей организации: почему учредитель внес имущество на 100 000 руб., а у организации оказалось активов на 118 000 руб.? Иными словами, наряду с внесенным имуществом у организации имеется еще и денежное требование к бюджету. Как видно, для руководства принимающей организации ситуация выглядит просто замечательно. При этом суммарная налоговая нагрузка для сторон сделки не изменяется.

Читать еще:  Забор движимое или недвижимое имущество

Одну из основных причин такого регулирования мы, вероятно, можем указать. Не секрет, что до недавнего времени внесение имущества в уставный капитал использовалось как вариант безналоговой передачи активов. Ситуация, при которой налоговое преимущество получает дочерняя компания в ущерб компании-участнику, гарантирует, что льгота по инвестиционному вложению будет действовать только в отношении тех, кто вносит имущество с целью дальнейшего участия в делах данной компании. Иными словами, такое положение невозможно, когда право на вычет “входного” НДС реализуется одной компанией, а имущество используется дочерней компанией, получившей его в качестве взноса в уставный капитал.

В бухгалтерском учете у передающей стороны восстановленный НДС не учитывается в стоимости финансовых вложений и отражается как прочие расходы. У принимающей организации сумма НДС относится на добавочный капитал.

Размер уставного капитала в учредительных документах принимающей организации определяется без учета НДС. Невозможно исполнить гражданско-правовое обязательство по оплате уставного капитала путем передачи права на налоговый вычет. Нарушение данного требования приведет к уменьшению уставного капитала или к признанию его увеличения несостоявшимся.

Новый порядок уплаты налога делает неэффективной передачу имущества в уставный капитал как способ безналогового отчуждения без цели дальнейшего управления компанией.

НДС при передаче имущества в уставный (складочный) капитал

Вычетам у налогоплательщика, получившего в качестве вклада (взноса) в уставный (складочный) капитал (фонд) имущество, нематериальные активы и имущественные права, подлежат суммы налога, которые были восстановлены акционером (участником, пайщиком) в порядке, установленном п. 3 ст. 170 НК РФ, в случае их использования для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ (п. 11 ст. 171 НК РФ).

Учитывая, что передача в инвестиционных целях согласно ст. 39 НК РФ не является реализацией, передающая сторона не составляет счет-фактуру. Восстановленный НДС указывается в первичном документе, которым оформляется передача.

Разъяснения порядка учета НДС при передаче имущества в уставный капитал даны в Письмах Минфина России от 30.10.2006 N 07-05-06/262 (ответ на частный запрос) и от 19.12.2006 N 07-05-06/302 “Рекомендации по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2006 год”.

Пример 1. Зарегистрировано акционерное общество с уставным капиталом 500 000 руб. Один из учредителей, доля которого составляет 210 000 руб., оплачивает акции путем передачи основного средства со следующими данными:

– первоначальная стоимость по данным бухгалтерского и налогового учета – 300 000 руб., НДС, предъявленный поставщиком, в сумме 54 000 руб. при вводе в эксплуатацию был предъявлен к вычету;

– остаточная стоимость по данным бухгалтерского учета – 200 000 руб. (переоценка не осуществлялась);

– остаточная стоимость по данным налогового учета – 170 000 руб.;

– стоимость основного средства, согласованная учредителями и подтвержденная независимым оценщиком, – 230 000 руб.;

– НДС, подлежащий восстановлению передающей стороной, – 36 000 руб. (200 000 руб. x 18% : 100).

Отражение операций в бухгалтерском и налоговом учете передающей стороны

Отражена задолженность по
оплате акций на дату
регистрации общества

Свидетельство
о регистрации
общества

Отражена сумма
восстановленного НДС

Списана остаточная стоимость
переданного основного средства

Акт приемки-
передачи

Как видно из таблицы, стоимость акций в бухгалтерском учете составляет 236 000 руб. (200 000 руб. + 36 000 руб.).

В налоговом учете стоимость финансовых вложений (акций) равна остаточной стоимости переданного основного средства по данным налогового учета, то есть 170 000 руб.

Отметим, что вопрос о возможности включения суммы восстановленного НДС в налоговую стоимость финансовых вложений передающей стороной ФНС России и Минфином России не согласован.

Отражение операций в бухгалтерском и налоговом учете созданного общества

Отражена задолженность по
взносам в уставный капитал

Свидетельство
о регистрации

В том числе доля учредителя,
передающего основное средство

Принято к учету основное
средство в оплату акций
номинальной стоимостью
210 000 руб. в оценке,
согласованной учредителями

Акт приемки-
передачи

Разница между оценочной и
номинальной стоимостями
отнесена на добавочный
капитал

Отражен НДС, восстановленный
передающей стороной

Основное средство
введено в эксплуатацию

Акт ввода в
эксплуатацию

НДС предъявлен к вычету

Расчет
акционера и
запись в
книге покупок

В бухгалтерском учете первоначальная стоимость основного средства, внесенного в качестве взноса в уставный капитал, отражена в оценке, согласованной учредителями. Разница между оценочной стоимостью основного средства и номинальной стоимостью акций отнесена на добавочный капитал общества (эмиссионный доход). НДС, восстановленный передающей стороной, принят к вычету с учетом того, что основное средство будет использоваться для операций, облагаемых НДС.

А как учитывается НДС, принятый к вычету принимающей стороной в целях расчета налога на прибыль?

С 1 января 2008 г. вступила в силу поправка, внесенная в ст. 251 НК РФ Федеральным законом от 24.07.2007 N 216-ФЗ.

Вновь введенным пп. 3.1 п. 1 указанной статьи предусмотрено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы “в виде сумм налога на добавленную стоимость, подлежащих налоговому вычету у принимающей организации в соответствии с гл. 21 НК РФ при передаче имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ. “.

Возникает вопрос: а разве до введения этой поправки сумма НДС, восстановленная передающей стороной в 2006 и 2007 гг., облагалась налогом на прибыль у принимающей стороны?

Налоговые органы считают, что у стороны, получившей вычет по НДС, возникла экономическая выгода, которая облагалась налогом на прибыль до 2008 г. О существовании такого подхода говорит арбитражная практика.

Постановление ФАС Поволжского округа от 11.06.2008 N А06-6758/2007-13

Налоговый орган полагал, что сумма НДС является внереализационным доходом предприятия и подлежит обложению налогом на прибыль, поскольку право на налоговый вычет по НДС возникает у налогоплательщика без каких-либо затрат.

Данное утверждение налогового органа основано на анализе норм ст. ст. 249 – 251 НК РФ. Перечень доходов, которые не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль, содержится в ст. 251 НК РФ и расширительному толкованию не подлежит. В указанном перечне не указан вид дохода – право на вычет. Согласно ст. ст. 249 и 250 НК РФ любые доходы, не относящиеся к доходам от реализации, признаются внереализационным доходом.

Однако суд не согласился с такой позицией.

Согласно п. 1 ст. 277 НК РФ объект налоговой базы по доходам, полученным в виде взноса (вклада) имущества (имущественных прав) в уставный капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного имущества (имущественных прав), определяемой по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности.

Исходя из смысла указанной нормы у получателя (эмитента) в этом случае не возникает прибыли, равно как у налогоплательщика не возникает непосредственно и объекта обложения на прибыль.

Таким образом, один вид налога – налог на прибыль – не может быть начислен на сумму другого налога – НДС. Указанный вид налогообложения действующим в период до 1 января 2008 г. налоговым законодательством РФ предусмотрен не был.

Кроме того, необходимо учитывать и правовую волю законодателя, который в целях устранения имеющихся разночтений в налоговом законодательстве с 1 января 2008 г. п. 1 ст. 251 НК РФ дополнил пп. 3.1, согласно которому спорная сумма не подлежит налогообложению.

ВАС РФ, рассмотрев заявление налоговой инспекции, не нашел оснований для пересмотра дела в порядке надзора. Определением ВАС РФ от 21.10.2008 N 13008/08 в передаче дела в Президиум ВАС РФ было отказано.

Главой 21 НК РФ определен только один вариант, когда НДС можно предъявить к вычету.

А если основное средство будет использоваться для необлагаемых операций? Можно ли “переданный” НДС включить в первоначальную стоимость основного средства?

По мнению автора, если основное средство будет использоваться для необлагаемых операций, то включить его в стоимость нельзя ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете.

В бухгалтерском учете имущество, полученное в качестве вклада в уставный капитал, принимается к учету в оценке, согласованной учредителями. В налоговом учете стоимость переданного имущества учитывается по стоимости передающей стороны по данным налогового учета. Увеличение стоимости на сумму НДС не предусмотрено. Поэтому получающая сторона не отражает переданный НДС как в бухгалтерском, так и в налоговом учете (принимает в сведению).

Восстановление НДС при передаче имущества в уставный капитал

Рассмотрим на примере порядок восстановления налога на добавленную стоимость при передаче имущества в уставный капитал.Опубликовано в журнале “Бухгалтерские вести” №25 от 2 июля 2013 года

Автор: Константин Курявый, ведущий аудитор ООО «БАНКО», www.bankoaudit.ru

Порядок восстановления НДС при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал хозяйственных обществ и товариществ содержится в подп. 1 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ. В этом же пункте прописан порядок применения вычета у принимающей стороны.

При этом следует отметить, что НДС по передаваемому в качестве вклада в уставный капитал имуществу восстанавливается к уплате в бюджет, если он ранее (в более ранних налоговых периодах) был принят к вычету. Если же он не принимался к вычету, то порядок, регламентированный в подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ, не применяется как для восстановления НДС к уплате в бюджет, так и для применения к вычету у принимающей стороны.

Читать еще:  Как посчитать налог на имущество организаций?

Сумма восстанавливаемого к уплате в бюджет зависит от категории имущества, передаваемого в качестве вклада:

• если передаются основные средства или нематериальные активы – сумма восстанавливаемого к уплате в бюджет НДС определяется в доле, пропорциональной остаточной стоимости без учета переоценки, ранее принятого к вычету налога по соответствующему основному средству или нематериальному активу;

• если передается иное имущество (не основные средства или нематериальные активы) – сумма восстановленного к уплате в бюджет НДС определяется в размере, ранее принятом к вычету по этому имуществу.

При этом стороны в документах, в которых оформляется передача имущества в качестве вклада в уставный капитал, указывают сумму восстановленного налога.

Отражение в книге продаж

В книге продаж регистрируются счета-фактуры, по которым НДС по передаваемому в качестве вклада в уставный капитал имуществу был ранее принят к вычету, в сумме восстанавливаемого налога (порядок см. выше) согласно п.14 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по НДС (Постановление Правительства РФ от 26.12.11 №1137).

Отражение в бухгалтерском учете

В целях бухгалтерского учета выбытие активов в качестве вкладов в уставный капитал не признаются расходами согласно п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 (Приказ Минфина РФ от 06.05.99 №33н).

Поэтому балансовая стоимость передаваемого в качестве вклада в уставный капитал имущества и сумма приходящегося на него восстановленного НДС (или ранее непредъявленного к вычету) в момент выбытия не должна корреспондироваться со счетом 91 «Прочие расходы».

Поскольку эти суммы связаны с вкладом в уставный капитал, который является финансовым вложением в соответствии с п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02 (Приказ Минфина РФ от 10.12.02 №126н), то, по нашему мнению, эти суммы относятся на счет учета финансовых вложений (в дебет счета 58).

В части передаваемых в качестве вклада в уставный капитал основных средств изложенная в предыдущем абзаце позиция подтверждается в п.85 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (Приказ Минфина РФ от 13.10.03 №91н).

При этом, стоимость финансовых вложений, внесенных в счет вклада в уставный капитал, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, согласно п. 12 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений». То есть, в случае несовпадения согласованной стоимостью со стоимостью отраженной на счете 58 от передачи неденежного вклада, разница должна быть списана со счета 58 на счет 91.

Отражение в налоговом учете

В налоговом учете стоимость приобретаемых долей (акций) в уставном капитале определяется как стоимость передаваемого имущества по данным налогового учета с учетом дополнительных расходов при внесении такого имущества согласно абз. 4 п. 1 ст. 277 НК РФ.

При этом прибыли или убытка от внесения такого имущества у участника (акционера) не возникает в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ.

Что касается учета НДС в составе расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, п. 1 ст. 170 НК РФ регламентирует учитывать НДС только в случаях, предусмотренных п. 2 данной статьи. В пункте 2 ст. 170 НК РФ указывается учитывать «входной» НДС в стоимости соответствующих объектов имущества, если они изначально приобретались для перечисленных в этом пункте операций. К числу этих операций можно отнести передачу имущества в качестве вклада в уставный капитал в силу взаимосвязанных положений подп. 4 п. 2 ст. 170, подп. 1 п. 2 ст. 146, подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ.

Сумма же «входного» НДС, ранее предъявленная к вычету и подлежащая восстановлению, не включается в стоимость передаваемого во вклад имущества в соответствии с абз.4 п.3 ст.170 НК РФ.

ЗАО «Передающая сторона» передает в качестве вклада в уставный капитал ООО «Принимающая сторона» следующие объекты имущества:

1) легковой автомобиль (его первоначальная стоимость 500 тыс. руб., сумма принятого к вычету НДС 90 тыс. руб., остаточная стоимость на дату передачи в уставный капитал 200 тыс. руб.);

2) материалы (балансовая стоимость передаваемых материалов 300 тыс. руб., НДС по ним ранее был принят к вычету в размере 54 тыс. руб.);

3) товары (балансовая стоимость передаваемых товаров 100 тыс. руб., «входной» НДС в сумме 18 тыс. руб. к вычету ранее не предъявлялся).

Все передаваемые в качестве вклада в уставный капитал объекты имущества изначально приобретались для операций, являющихся объектом налогообложения НДС. Использование их в качестве вклада в уставный капитал изначально не планировалось.

В бухгалтерском и налоговом учете стоимость передаваемых в качестве вклада в уставный капитал объектов имущества совпадает.

Согласованная участниками ООО «Принимающая сторона»и подтвержденная независимым оценщиком стоимость неденежного вклада ЗАО «Передающая сторона» по выше указанному перечню составила 750 тыс. руб.

1. Сумма восстановленного к уплате в бюджет налога составит:

– по легковому автомобилю (основное средство) – 36 тыс. руб. (90 х 200/500);

– по материалам – 54 тыс. руб.;

– по товарам – не восстанавливается, поскольку ранее не предъявлялся к вычету,

итого на сумму 90 тыс. руб.

2. В книге продаж должны быть записи по восстановлению НДС к уплате в бюджет на сумму 90 тыс. руб. (в книге продаж должны быть зарегистрированы соответствующие счета-фактуры, которые ранее были зарегистрированы в книге покупок, на соответствующие суммы).

3. В бухгалтерском учете ООО «Передающая сторона» передача имущества в качестве вклада в уставный капитал будет отражена записями (см. журнал “Бухгалтерские вести” №25/2013, стр. 13).

4. В налоговом учете:

– стоимость вклада в уставный капитал составит 600 000 руб. (200 000 + 300 000 + 100 000);

– разница между согласованной стоимостью и учтенной в налоговом учете не признается прибылью или убытком;

– «входной» НДС по товарам и восстановленный к уплате в бюджет НДС по легковому автомобилю и материалам не учитываются при налогообложении прибыли, поскольку изначально эти объекты не планировалось использовать в качестве вклада в уставный капитал.

Учет НДС, восстановленного по операциям инвестиционного характера

Автор: О. Е. Орлова

В статье рассмотрены источники покрытия восстановленного НДС, его влияние на чистые активы и финансовый результат передающей стороны, приведены варианты отражения в учете НДС, восстановленного по инвестиционным операциям.

В налоговом законодательстве используется такое понятие, как НДС, подлежащий восстановлению. Родилось оно в результате борьбы государства с незаконной налоговой оптимизацией, заключающейся в использовании (в том числе) схем инвестиционного характера. Принятые меры привели к возникновению несколько искусственных (по сравнению с обычной практикой) процедур исчисления налога, что создало почву для различного понимания норм закона и их бухгалтерского оформления. В настоящей статье будет рассмотрен вопрос источников покрытия восстановленного НДС, его влияния на чистые активы и финансовый результат передающей стороны, приведены варианты отражения налога в учете.

Основания для восстановления НДС

Согласно п. 3 ст. 170 НК РФ НДС, принятый к вычету налогоплательщиком, подлежит восстановлению, в частности:

  • при передаче имущества инвестиционного характера (пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ);
  • при дальнейшем использовании имущества в не облагаемых НДС операциях (пп. 2 п. 3 ст. 170).

Ниже в табличном виде приведены основные тезисы п. 3 ст. 170 с тем, чтобы, не вдаваясь во все тонкости восстановления НДС, решить задачу его отражения в бухгалтерском учете.

Элементы налоговой операции

Передача инвестиционного характера

Использование имущества в необлагаемых НДС операциях

Передача имущества, нематериальных активов, имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклада по договору инвестиционного товарищества или паевых взносов в паевые фонды кооперативов

Дальнейшее использования товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ

Суммы налога, подлежащие восстановлению, не включаются в стоимость имущества, нематериальных активов и имущественных прав и подлежат налоговому вычету у принимающей организации

Суммы налога, подлежащие восстановлению, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов – в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки

Заранее оговорим, что в п. 3 ст. 170 НК РФ речь идет об источниках покрытия НДС в налоговом учете, наша же задача установить порядок отражения восстановленного НДС в бухгалтерском учете.

На первый взгляд к операциям инвестиционного характера применяется лишь пп. 1 п. 3 ст. 170, а пп. 2 их не касается. Однако, несмотря на открытый перечень передач инвестиционного характера, приведенный в пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ, возникают ситуации, при которых инвестиционный характер операции нуждается в доказывании в суде, поскольку не признается таковым контролирующими органами. Например, именно так на сегодня обстоит дело с взносами в паевые инвестиционные фонды (ПИФ). Поэтому далее для полноты картины рассмотрим на примерах учет восстановленного НДС в двух случаях:

  • при взносах в уставный капитал как типичной операции инвестиционного характера;
  • при взносах в ПИФ (назовем эту передачу условно нетипичной инвестиционной операцией, поскольку она напрямую не поименована в пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ).
Читать еще:  Договор пожизненного содержания за право наследования имуществом

Учет восстановленного НДС при внесении имущества в уставный капитал

Достаточно интересно звучит норма о восстановленном НДС по инвестиционным операциям. Налог не включается в стоимость имущества, нематериальных активов и имущественных прав и подлежит налоговому вычету у принимающей организации. При этом сумма восстановленного НДС указывается в документах, которыми оформляется передача указанных имущества, нематериальных активов и имущественных прав. В чем же разница по сравнению с обычной реализацией? Когда идет продажа имущества, принимающая сторона оплачивает передающей стороне НДС в составе цены и возмещает налог из бюджета. У передающей стороны источником НДС, подлежащего уплате в бюджет, являются средства, полученные от принимающей стороны. При взносе в уставный капитал в передаточных документах сумма НДС указывается, но принимающей стороной налог не возмещается, то есть происходит его безвозмездная передача. Какой же в этом случае источник покрытия восстановленного НДС у передающей стороны? Логика подсказывает, что возможны два варианта: 1) списание на прочие расходы; 2) оприходование в состав финансового вложения. Минфин дал соответствующие разъяснения на этот счет. По мнению ведомства, исходя из ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений»[1] сумма НДС, подлежащая в соответствии с НК РФ восстановлению при передаче основных средств в качестве вклада в уставный капитал другой организации, включается в первоначальную стоимость финансовых вложений (Письмо от 19.12.2006 № 07-05-06/302 «Рекомендации по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2006 год», раздел «Отражение аудируемым лицом в бухгалтерской отчетности сумм НДС при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал другой организации»).

В оплату акций вновь образуемого акционерного общества 15.06.2015 предприятие передало объект недвижимости оценочной[2] стоимостью 5 млн руб. Балансовая стоимость имущества – 2,5 млн руб., начисленная амортизация – 500 тыс. руб., недоамортизированная часть НДС – 360 тыс. руб. Номинальная стоимость и цена размещения акции – 1 тыс. руб. Предприятие получило 5 тыс. акций.

В бухгалтерском учете предприятие сделало следующие проводки:

Бухучет полученного обществом НДС, который восстановил участник по имущественному вкладу в УК

Если участник-юрлицо передает имущество в качестве вклада в УК, он обязан восстановить ранее принятый к вычету А у общества, получающего вклад, в свою очередь, при определенных условиях появляется право на вычет этого восстановленного налог Восстановленный налог участник может как внести в оплату своей доли в УК, так и передать обществу сверх своего имущественного вклада. Повлияет ли это на порядок бухучета НДС у общества? Давайте разбираться.

Способ учета НДС, принимаемого к вычету, зависит от решения учредителей

Если имущество, полученное от участника, общество будет использовать для операций, облагаемых НДС, то переданный обществу восстановленный налог можно будет принять к вычет Напомним, что сумму восстановленного НДС участник указывает не в счете-фактуре (он в этом случае не оформляется), а в документе, которым оформлена передача имущества в качестве вклада в УК (например, в акте приема-передач Документ на передачу имущества общество и должно будет зарегистрировать в книге покупо

Общество не сможет принять к вычету НДС по переданному в УК имущественному вкладу, если участник ранее сам не принимал этот налог к вычету. Ведь если вычета у участника не было, то и восстанавливать ему нечего. Восстановление же НДС участником — это необходимое условие для вычета налога общество

А порядок отражения полученного НДС зависит от содержания учредительных документов (решения об увеличении УК), заключения оценщика и собственного профессионального суждения бухгалтера обществ

СИТУАЦИЯ 1. Восстановленный участником НДС можно считать дополнением к имуществу, вносимому в УК. Сумма налога передается сверх того, что идет в оплату доли в УК (ее увеличения). К этому выводу можно прийти, например, на основании того, что в учредительных документах имущество оценено без учета передаваемого

В такой ситуации сумму НДС, восстановленного участником, общество должно отразить в учете как эмиссионный доход с использованием счета 83 «Добавочный капитал». Делать это нужно после получения документов, где указана сумма переданного восстановленного

СИТУАЦИЯ 2. Восстановленный участником НДС можно считать неотъемлемой составной частью имущества, вносимого им в УК. Это справедливо, например, если в учредительных документах говорится о передаче права на вычет восстановленного НДС и указана его величин

В этой ситуации сумму НДС, восстановленного участником, общество должно отразить в учете с использованием счета 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капита

Пример. Учет сумм восстановленного НДС при получении имущества в качестве вклада в УК

/ условие / Участники ООО «Диван» (ООО «Стол и Стул» и ООО «Авангард») решили увеличить уставный капитал за счет дополнительных вкладов.

Участник Сумма увеличения номинального размера доли, руб. Имущество, вносимое в оплату дополнительного Характеристики имущества Денежная оценка дополнительного имущественного вклада, утвержденная решением участников общества
ООО «Стол и Стул» 160 000 Партия журнальных столов Стоимость партии журнальных столов по данным бухгалтерского (налогового) учета — 163 000 руб.
Сумма восстановленного НДС — 29 340 руб. Налог указан в акте на передачу ТМЦ
160 000 руб.
ООО «Авангард» 120 000 Ткань (с учетом права на вычет восстановленного НДС) Стоимость ткани по данным бухгалтерского (налогового) учета — 110 000 руб.
Сумма восстановленного НДС — 19 800 руб. Налог указан в акте на передачу ТМЦ
Всего — 124 800 руб., в том числе:
стоимость ткани — 105 000 руб.;
восстановленный НДС — 19 800 руб.

Денежная оценка имущественных вкладов, утвержденная решением участников общества, равна оценке, определенной независимым оценщиком. Полученное имущество ООО «Диван» будет использовать для операций, облагаемых НДС.

/ решение / ООО «Диван» отразит получение дополнительных вкладов так.

Содержание операции Дт Кт Сумма, руб.
На дату получения товаров (журнальных столов) в качестве дополнительного вклада в УК
Получена партия журнальных столов от ООО «Стол и Стул» в качестве дополнительного вклада в УК 41 «Товары» «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» 160 000
Отражена не внесенная в УК сумма НДС, которую восстановило ООО «Стол и Стул» при передаче партии столов в УК 19 «Налог на добавленную стоимость» 83 «Добавочный капитал» 29 340
Принята к вычету сумма НДС, восстановленная ООО «Стол и Стул» 68 «Расчеты с бюджетом», субсчет «Расчеты по НДС» 19 «Налог на добавленную стоимость» 29 340
На дату получения материалов (ткани) в качестве дополнительного вклада в УК
Получена ткань от ООО «Авангард» в качестве дополнительного вклада в УК 10 «Материалы», субсчет «Сырье и материалы» «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» 105 000
Отражена внесенная в УК сумма НДС, которую восстановило ООО «Авангард» при передаче ткани в УК 19 «Налог на добавленную стоимость» «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» 19 800
Принята к вычету сумма НДС, восстановленная ООО «Авангард» 68, субсчет «Расчеты по НДС» 19 «Налог на добавленную стоимость» 19 800
На дату госрегистрации изменений в учредительных документах
Отражено увеличение УК за счет дополнительного взноса ООО «Стол и Стул» «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» 80 «Уставный капитал» 160 000
Отражено увеличение УК за счет дополнительного взноса ООО «Авангард» «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» 80 «Уставный капитал» 120 000
Учтена сумма превышения стоимости дополнительного вклада над суммой увеличения номинального размера доли ООО «Авангард»
(124 800 руб. – 120 000 руб.)
«Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» 83 «Добавочный капитал» 4 800

Если принять к вычету восстановленный НДС нельзя

Возможна ситуация, когда общество не вправе принять к вычету НДС, восстановленный участником. Например, если имущество, полученное от участника, будет использоваться для операций, не облагаемых НДС. Или, скажем, общество применяет спецрежим. Как быть в этом случае?

Очень просто — вообще не отражать в учете сумму восстановленного участником НДС, не принимаемого к вычету. Ведь такая передача участником права на вычет НДС, которым нельзя воспользоваться, не повлечет изменения ни обязательств, ни активов общества. Конечно, если НДС не является частью имущества, переданного в УК. Но, согласитесь, когда заранее известно, что восстановленный НДС общество не сможет принять к вычету, передавать право на такой вычет в качестве вклада в УК, мягко говоря, нецелесообразно.

Тем не менее ситуация, когда право на вычет НДС — это часть вклада в УК, но применить вычет вы не можете, все-таки не исключена. Допустим, общество по данным раздельного учета может принять к вычету восстановленный НДС лишь частично. В подобных случаях «забыть» о сумме восстановленного НДС, не принимаемого к вычету, уже не получится. Но учитывать ее в стоимости имущества, полученного от участника, нет никаких оснований. Поэтому сумму налога, не принимаемого к вычету, остается только включить в состав прочих расходов проводкой дебет счета «Прочие расходы» – кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость».

Восстановленную учредителем сумму НДС, которую общество не вправе принять к вычету, нельзя учесть и при расчете налога на прибыль. Ни в стоимости полученного имущества, ни как отдельный расхо Но и как доход общество этот налог не учитывае

Ссылка на основную публикацию
×
×
Adblock
detector